Учетная политика организаций на 2011 год icon

Учетная политика организаций на 2011 год


Смотрите также:
«Бухгалтерский финансовый учет» На тему: «Учетная политика организаций»...
Учетная политика акб «Инвестторгбанк» (зао) на 2004...
Приказ №71 от 30 декабря 2008 г Учетная политика Банка на 2009 год...
Учетная политика для целей бухгалтерского учета...
Приказ №43 от 24 декабря 2007г Учетная политика акб «азимут» (оао) на 2008 год...
Учетная политика организаций основа построения бухгалтерского учета предприятия (на примере по...
Учетная политика коммерческих организаций: методология формирования и механизм реализации...
Единая учетная и налоговая политика Тюмгнгу на 2012 год...
Дипломной работы на тему «Учетная политика организации...
Бухгалтерская отчетность и учетная политика ООО «Виктория Балтия»...
Лекция Международные стандарты финансовой отчетности. Учетная политика организации...
Лекция Международные стандарты финансовой отчетности. Учетная политика организации...



Загрузка...
страницы:   1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   19
скачать
Учетная политика организаций на 2011 год


Введение


Учетная политика является одним из основных документов, устанавливающих правила ведения в организации бухгалтерского и налогового учета.

Выбор и реализация рациональной, экономически обоснованной учетной политики позволяет оказывать влияние на эффективность использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, ускорить оборачиваемость элементов капитала, получить дополнительные внутренние источники финансирования капитальных вложений и оборотных активов, улучшить дивидендную политику, привлечь внешние ресурсы для расширения деятельности.

Ценность учетной политики признается и судебными органами. Так, Высший арбитражный суд РФ подтвердил, что если какой-либо способ расчета налога не утвержден в налоговом законодательстве, то может быть применена методика, разработанная самим налогоплательщиком и прописанная в его учетной политике (постановление Президиума ВАС РФ от 12 февраля 2008 года N 6845/07, а также в определении ВАС РФ от 9 апреля 2009 года N 658/09 и постановлении ФАС Московского округа от 11 декабря 2009 года N КА-А40/13446-09.). Конечно, при условии, что эта методика не противоречит нормам законодательства. Поводом для такого вывода высшей судебной инстанции послужил спор организации с налоговой инспекцией, касающийся расчета суммы НДС, предъявленной к возмещению по экспортным операциям.

Организация сдала произведенную продукцию на склад готовой продукции и отгрузила ее на экспорт в самом начале месяца. В то же время в соответствии с принятой учетной политикой для целей бухгалтерского учета она учла в себестоимости этой продукции затраты на электрическую и тепловую энергию за весь месяц. Входной НДС по этим материальным ресурсам был заявлен к возмещению в полной сумме. А поскольку даты выписки счетов-фактур на материальные ресурсы относятся к периоду после отгрузки продукции на экспорт (счета-фактуры оформлены на последнее число месяца), то налоговая инспекция сочла, что у организации не было реальной возможности приобретенные в течение месяца энергоресурсы использовать при производстве экспортной продукции (что, в общем-то, соответствует действительности). И в возмещении входного НДС отказала.

Однако ВАС РФ решил, что такой способ исчисления налогового вычета обусловлен особенностями производственного процесса и особенностями бухгалтерского учета, прописанными в учетной политике, он соответствует законодательству о бухучете и не противоречит налоговому законодательству. В результате решение было вынесено в пользу налогоплательщика.

Рассмотренное решение суда лишний раз доказывает, что все вопросы определения доходов и расходов, их признания, оценки, распределения, учета, неясно или неоднозначно прописанные в Налоговом кодексе либо не прописанные вообще, должны становиться вопросами учетной политики. И если они будут согласованы с другими нормами действующего законодательства, то учетная политика поможет выиграть спор с налоговым органом.

Формирование учетной политики каждой организации должно исходить из требований ее постоянства, соответствия современной национальной нормативной базе, своевременного извещения внешних пользователей учетной информации об изменениях учетной политики.

Приказ руководителя организации об учетной политике является обязательным для исполнения всеми структурными подразделениями организации.

Приказом Минфина России от 6 октября 2008 года N 106н утверждено положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008. Оно пришло на смену ПБУ 1/98 и действует с 1 января 2009 года. ПБУ 1/2008, с одной стороны, сохранило преемственность с ПБУ 1/98 и не привнесло в жизнь российских организаций каких-либо кардинальных изменений в части формирования и раскрытия учетной политики. С другой стороны, ПБУ 1/2008 содержит ряд новых положений, которых не было раньше.

Данное ПБУ расширило круг лиц, имеющих право формировать учетную политику. Теперь это может быть не только главный бухгалтер, но и другое лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в организации (пункт 4 ПБУ 1/2008).

Согласно установленному ПБУ 1/2008 порядку компания может утверждать в учетной политике все формы первичных учетных документов, а не только те, по которым нет типовой формы.

При формировании учетной политики теперь можно учитывать правила МСФО. В частности, организация может исходить из Международных стандартов финансовой отчетности, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета (пункт 7 ПБУ 1/2008).

В ПБУ 1/2008 более подробно изложен порядок корректировки бухгалтерской отчетности при внесении изменений в учетную политику. Если последствия изменений могут быть оценены, то корректируется входящий остаток по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

На сегодняшний день изменение учетной политики может производиться не только с начала отчетного года, если это обусловлено причиной такого изменения.

Примечательно, что тем же Приказом Минфина России от 6 октября 2008 года N 106н было утверждено и еще одно положение - ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений". Этим ПБУ было введено понятие "изменение оценочных значений" (пункт 2), под которым понимается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности. ПБУ 21/2008 позволяет пересматривать такие показатели, как резервы по сомнительным долгам и срок использования основных средств (пункт 3 ПБУ 21/2008). Подобные исправления при этом нужно оговорить в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

В данной книге мы подробно рассмотрим порядок формирования учетной политики организаций. Кроме этого, мы остановимся на налоговых и бухгалтерских новациях, которые вступили в силу в 2010 году или вступают с 2011 года. Как известно, законодатели были щедры на поправки в 2010 году, внося все новые изменения в действующие нормативные акты и кодексы, чтобы помочь российским предприятиям и людям выстоять в кризис. Между тем, все новации следует учитывать при формировании учетной политики на следующий год.

Поговорим и о важных налоговых изменениях 2010 года. Федеральным законом от 27 июля 2010 г. N 229-ФЗ, в очередной раз, были внесены существенные изменения в Налоговый кодекс РФ. Большая часть новшеств касается части первой Кодекса, но и вторая не осталась без правок.

Часть 1. Начнем с того, что Федеральный закон N 229-ФЗ внес достаточно много позитивных изменений для налогоплательщиков. Так, налогоплательщикам дали великолепную возможность изменения срока уплаты штрафов и пени, получения налоговых отсрочек (ст. 64 НК РФ) при возникновении финансовых сложностей (ст. 61 НК РФ), а также увеличения суммы инвестиционного кредита (подп. 1 п. 2 и п. 4 ст. 67 НК РФ).

Согласно ст. 64 НК РФ, отсрочка или рассрочка уплаты налогового обязательства в бюджет может быть предоставлена налогоплательщику, если есть основания полагать, что возможность уплаты налога у налогоплательщика появится в течение срока, на который предоставляется отсрочка или рассрочка. Отсрочка или рассрочка может быть предоставлена организации на сумму, не превышающую стоимость ее чистых активов, а физлицу - на сумму, не превышающую стоимость его имущества. Федеральным законом N 229-ФЗ определен перечень документов, который необходимо приложить к заявлению о предоставлении отсрочки или рассрочки:

1) справка налогового органа по месту учета этого лица о состоянии его расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам;

2) справка налогового органа по месту учета этого лица, содержащая перечень всех открытых указанному лицу счетов в банках;

3) справки банков о ежемесячных оборотах денежных средств за каждый месяц из предшествующих подаче указанного заявления шести месяцев по счетам этого лица в банках, а также о наличии его расчетных документов, помещенных в соответствующую картотеку неоплаченных расчетных документов, либо об их отсутствии в этой картотеке;

4) справки банков об остатках денежных средств на всех счетах этого лица в банках;

5) перечень контрагентов - дебиторов этого лица с указанием цен договоров, заключенных с соответствующими контрагентами - дебиторами (размеров иных обязательств и оснований их возникновения), и сроков их исполнения, а также копии данных договоров (документов, подтверждающих наличие иных оснований возникновения обязательства);

6) обязательство этого лица, предусматривающее на период изменения срока уплаты налога соблюдение условий, на которых принимается решение о предоставлении отсрочки или рассрочки, а также предполагаемый им график погашения задолженности;

7) документы, подтверждающие наличие оснований изменения срока уплаты налога.

В соответствии со ст. 67 НК РФ увеличен размер инвестиционного налогового кредита с 30 до 100% стоимости оборудования, приобретенного для проведения НИОКР, технического перевооружения или осуществления инвестиций в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической эффективности. Это является одним из доказательств того, что страна взяла курс на модернизацию экономики. Кроме того, в ст. 67 НК РФ сказано, что в заявлении на инвестиционный налоговый кредит организация принимает на себя обязательство по уплате процентов.

Изменен порядок проведения сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам (подп. 5.1 п. 1 ст. 21, подп. 11 п. 1 ст. 32, п. 3 ст. 78 и п. 7 ст. 45 НК РФ). Во-первых, закреплено право налогоплательщиков на осуществление совместной с фискалами сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также на получение акта совместной сверки расчетов.

Во-вторых, предусмотрено обязательное оформление акта совместной проверки, форма и порядок оформления которого должны быть разработаны ФНС России (п. 4 ст. 31 НК РФ).

В-третьих, предусмотрено, что если в результате проведенной совместной сверки налоговый орган принимает решение об уточнении платежа, то о таком решении он обязан уведомить налогоплательщика в течение 5 дней после его принятия.

Кроме того, Федеральным законом N 229-ФЗ предусмотрена возможность направлять информацию не только в письменном, но и в электронном виде. Единственное, что важно: сообщения в электронном виде должны быть заверены электронной цифровой подписью (п. 2 и 7 ст. 23, подп. 1 п. 1 ст. 31, п. 2 ст. 46 НК РФ).

С другой стороны, Федеральным законом N 229-ФЗ повышена ответственность налогоплательщиков и налоговых агентов (п. 3 ст. 32 НК РФ, п. 1 ст. 47 НК РФ). К примеру, введены дополнительные требования о предоставлении ими информации.

Обязанности органов, осуществляющих регистрацию (учет) физических лиц, дополнены в части сообщения о фактах постановки на учет (снятия с учета) по месту пребывания иностранного работника (ст. 85 НК РФ). Уточнены обязанности органов, представляющих сведения о недвижимом имуществе, земельных участках, транспортных средствах. Предусмотрена обязанность предоставлять ежегодно сведения по состоянию на 1 января в срок до 1 марта (в отношении транспортных средств и объектов недвижимости) и до 1 февраля в отношении земельных участков.

Для "схемщиков" прикрыта очередная схема: предусмотрено, что решение о приостановлении операций подлежит исполнению банком, в случае если налогоплательщик изменил наименование или реквизиты счета в банке.

Предусмотрена ответственность налоговых органов в виде начисления процентов в случае неправомерного вынесения решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке (п. 7 и 9.2 ст. 76 НК РФ).

Новый важный момент! В случае представления налогоплательщиком "уточненки" в рамках текущей выездной проверки проверяется период, за которой представлена уточненная налоговая декларация, даже в случае если период, за который подана налоговая декларация, не охвачен периодом проведения проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ). Получается, что период проверки может быть расширен.

В ст. 93 НК РФ уточнено, что налоговики могут потребовать документы не только в ходе проведения налоговой проверки, но и при проведении других мероприятий налогового контроля.

Упрощена система штрафов за нарушение порядка постановки на учет в налоговой инспекции (ст. 116 НК РФ). Вместе с тем размеры штрафов увеличены. За нарушение сроков подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе предусмотрен штраф 10 тыс. руб. (в прежней редакции НК РФ - 5 тыс. руб.), а за ведение деятельности без постановки на учет - штраф 10% от доходов, полученных от осуществления такой деятельности, но не менее 40 тыс. руб. (раньше - 20 тыс. руб.).

Среди важных новел также можно назвать то, что штраф за несвоевременное представление налоговой декларации рассчитывается исходя из фактически неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате, а не суммы налога, указанной в декларации (ст. 119 НК РФ). Минимальный размер штрафа стал выше - 1 000 руб. вместо 100 руб. в прежней редакции.

За несоблюдение порядка представления налоговой декларации (расчета) в электронном виде налогоплательщику грозит 200 руб. штрафа (ст. 119.1 НК РФ). Это немного, конечно, но следует сказать, что раньше штрафа за подобное нарушение не было установлено, вообще.

Увеличен размер штрафа за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. В максимальном варианте он составляет теперь 30 000 руб. (ст. 120 НК РФ). Интересно, что теперь под такое нарушение подпадает, например, отсутствие регистров налогового учета и неправильное отражение хозяйственных операций в регистрах налогового учета.

Изменены меры ответственности налогоплательщика по ряду нарушений, связанных с проведением проверок. Так, увеличен размер штрафа за непредставление в установленный срок документов, а именно: вырос с 50 до 200 руб. штраф за каждый непредставленный документ и с 5 000 до 10 000 руб. в случае отказа в представлении документов либо представления документов с заведомо недостоверными данными (ст. 126 НК РФ). Что касается ревизоров, то теперь предусмотрена их обязанность сообщить в течение 3 дней о принятом решении в части приостановления обжалуемого акта полностью или частично (ст. 141 НК РФ).

В целом, многие штрафы подросли до так сказать рыночных размеров. Ведь за последние годы в стране была достаточно высокая инфляция. Вырос штраф за дачу экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода (ст. 129 НК РФ) - с 1 000 до 5 000 руб. Вырос также штраф за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений налоговому органу - с 1 000 до 5 000 руб. При повторном совершении такого нарушения в течение года "лицу" придется, вообще, заплатить 20 000 руб. (ст. 129.1 НК РФ).

Подняли законодатели и штрафы, касающиеся банков. За исполнение банком при наличии у него решения налоговиков о приостановлении операций по счетам налогоплательщика поручения на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанности по уплате налога при отсутствии задолженности кредитная организация будет наказана штрафом в размере 20 000 руб. (ст. 134 НК РФ). Увеличен и размер штрафа за непредставление банком справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписок по операциям на счетах в налоговый орган - с 10 000 до 20 000 руб. (ст. 135.1 НК РФ).

Пара слов о налоговых агентах. Теперь их накажут не только в случае неперечисления (неполного перечисления) суммы налога, но и за неудержание налога (ст. 123 НК РФ) - на 20 000 руб. Есть и изменение во вторую часть, связанное с налоговыми агентами. Теперь они должны перечислить налог в бюджет с доходов, выплачиваемых налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ).

И еще один момент. Федеральным законом N 229-ФЗ внесены изменения в порядок работы организаций с обособленными подразделениями. Во-первых, согласно п. 2 ст. 11, ст. 83 обособленные подразделения регистрируются теперь по месту осуществления иностранной организацией деятельности на территории РФ. Во-вторых, введено новое требование к налогоплательщикам об информировании при изменении сведений в части обособленного подразделения. Кроме того, налогоплательщики теперь обязаны сообщать в инспекцию об изменении ранее поданных сведений об обособленном подразделении российской организации в течение трех дней со дня изменений (п. 3 и 3.1 ст. 23 НК РФ).

Часть 2. Федеральным законом N 229-ФЗ введено практически революционное изменение, касающееся НДС. Теперь счета-фактуры можно будет вставлять в электронном виде - при взаимном согласии сторон сделки и наличии технических средств и возможностей для приема и обработки таких счетов-фактур в соответствии с установленными форматами и порядком (ст. 169 НК РФ). Подробнее читайте об этом в нашей следующей статье.

Есть и изменения, касающиеся НДФЛ, транспортного налога и налога на прибыль. Так, стало больше видов доходов, которые не облагаются НДФЛ. Не облагаются теперь доходы, полученные заемщиком либо его правопреемником в виде задолженности по кредитному договору, процентам и т.п., погашаемой кредитором-выгодоприобретателем за счет страхового возмещения по заключенным договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика, а также по заключаемым договорам страхования имущества, являющегося обеспечением обязательства заемщика (п. 48.1 ст. 217 НК РФ).

Очень важное изменение заключается в том, что первоначальная стоимость амортизируемого имущества (основных средств) теперь составляет 40 000 руб. вместо 20 000 руб. Причем, это изменение внесено только в налоговый учет, что достаточно грустно, так как опять будет нужно решать проблему расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом.

Федеральный закон N 229-ФЗ включил в состав прочих расходов по налогу на прибыль страховые взносы.

Далее. На период 2010-2012 годы определен специальный порядок определения предельной величины процентов, признаваемых расходом (ст. 269 НК РФ). Так, предельная величина процентов при оформлении долгового обязательства в рублях не должна превышать ставку рефинансирования, увеличенную в 1,8 раза, а по долговым обязательствам в иностранной валюте:

- с 01.01.2010 по 31.12.2010 - 15%,

- с 01.01.2010 по 31.12.2012 определяется исходя из произведения ставки рефинансирования ЦБ РФ и коэффициента 0,8.

Квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль уплачиваются теперь организациями, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем 10 млн. рублей за каждый квартал. Ранее лимит равнялся 3 млн. за квартал (п. 3 ст. 286 НК РФ).

Федеральным законом N 229-ФЗ отменена промежуточная отчетность по транспортному и земельному налогам. Все налогоплательщики-юрлица обязаны подавать налоговые декларации до 1 февраля года, следующего за отчетным (ст. 363.1 и 398 НК РФ). Срок уплаты транспортного налога для физлиц не может быть установлен ранее 1 ноября года, следующего за истекшим налоговым периодом. То же самое касается НДФЛ.


Глава 1. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008)


1.1. Формирование учетной политики


Согласно пункту 2 ПБУ 1/2008 учетная политика представляет собой принятую организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Следует обратить внимание на то, что появились "иные соответствующие способы и приемы".

Итак, главное назначение учетной политики - документально подтвердить способы ведения бухгалтерского учета, которые применяет фирма. Ведь в нормативных документах по бухгалтерскому учету нередко установлены различные методы учета активов и обязательств. Из нескольких методов учета, предусмотренных законодательством, организация имеет право выбрать один и закрепить его в учетной политике. Если по каким-либо хозяйственным операциям законодательством не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики фирма самостоятельно разрабатывает и утверждает соответствующий способ.

Формирование учетной политики следует рассматривать как один из важнейших элементов налоговой оптимизации. Квалифицированная проработка приказа об учетной политике позволит организации выбрать оптимальный вариант учета, эффективный как с точки зрения бухгалтерского учета, так и с точки зрения режима налогообложения.

С одной стороны, учетная политика является документом для внутрифирменного использования, практическим руководством для всех сотрудников бухгалтерии. В то же время часть учетной политики представляется в налоговые органы в составе пояснительной записки при сдаче годовой бухгалтерской отчетности.

Всех пользователей учетной политики можно разделить на внешних и внутренних.

Учетная политика в широком смысле как совокупность внутренних документов организации, касающихся ведения бухгалтерского учета, используется:

- учетной (бухгалтерской) службой организации - в целях обеспечения типовых процедур ведения учета, стандартизации учетных процессов, обеспечения достоверности отчетности за счет совершенствования технологии ее производства, и как элемент контрольной среды;

- контрольными подразделениями организации (ревизоры, внутренние аудиторы) - в целях осуществления контроля учетных процессов и их субъектов - работников учетной службы, подтверждения показателей отчетности и как элемент контрольной среды;

- методологами организации - как инструмент соблюдения организацией норм бухгалтерского учета;

- менеджментом компании - в целях обеспечения соответствия деятельности стандартам качества, стандартизации учетных процессов, принятия корректных управленческих решений, т.е. в целях повышения эффективности управленческой деятельности компании.

Внешние пользователи используют приказ по учетной политике в следующих целях:

- аудиторы - в целях подтверждения достоверности отчетности;

- прочие пользователи отчетности - в целях понимания отчетности, оценки отдельных ее показателей (через раскрытие учетной политики).

Таким образом, учетная политика имеет очень важное значение как для самой организации, так и для внешних пользователей (государства в лице налоговых органов). Четко и грамотно составленная учетная политика считается показателем высокой бухгалтерской квалификации.

Учетная политика ежегодно составляется главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в организации, и утверждается руководителем организации.

ПБУ 1/2008, так же, как и прежнее ПБУ 1/98 распространяется:

- в части формирования учетной политики - на организации, независимо от организационно-правовых форм;

- в части раскрытия учетной политики - на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом ее утверждения руководителем организации. Они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места нахождения.

Вновь созданная организация оформляет учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (с даты внесения в единый государственный реестр юридических лиц). Учетная политика, принятая вновь созданной организацией, считается со дня ее регистрации.

Условиями, позволяющими реализовать требования и правила бухгалтерского учета в составе приказа руководителя об учетной политике, являются:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета для ведения бухгалтерского учета;

- формы первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной деятельности;

- формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации.

К условиям, способствующим применению способов оценки и методик учета имущества, обязательств организации и хозяйственных операций, относятся:

- правила документооборота;

- технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями.

Выбранные способы оценки и методики учета движения имущества, обязательств организации и хозяйственных операций представляются в приказе об учетной политике исходя из того набора способов и методов, которые допускаются законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы учета, при формировании учетной политики организация сама разрабатывает соответствующий способ исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету.

К способам оценки и методикам бухгалтерского учета относятся порядок признания в учете активов и обязательств организации, способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, методики учета движения имущества и обязательств.

Совокупность условий, позволяющих реализовать требования и правила бухгалтерского учета, и условий, способствующих применению способов оценки и методик учета имущества, обязательств организации и хозяйственных операций, составляет организационно-технический аспект учетной политики.

Выбранные способы оценки и методики учета движения имущества, обязательств организации и хозяйственных операций образуют методический аспект учетной политики.

Рассмотрим содержание условий, совокупность которых составляет организационно-технический аспект учетной политики организации.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета, разрабатывается организацией в зависимости от следующих условий:

- совокупности счетов синтетического учета, содержащихся в плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, представляющем схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете;

- групп хозяйственных операций, характерных для организации в зависимости от отраслевых особенностей, организационно-правовой формы, видов деятельности и др.

Рабочий план счетов должен содержать полный перечень синтетических счетов (счетов первого порядка), субсчетов (счетов второго порядка) и аналитических счетов. Для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином России вводить в рабочий план счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов.

Номенклатура субсчетов (счетов второго порядка), предусмотренных в плане счетов, формируется в составе рабочего плана счетов исходя из потребностей управления, включая экономический анализ хозяйственной деятельности, контроль, требования бухгалтерской отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, вводить дополнительные субсчета.

Совокупность счетов аналитического учета в составе рабочего плана счетов устанавливается самой организацией исходя из нормативных актов по бухгалтерскому учету и внутренних потребностей организации.

Формы первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы, разрабатываются организацией самостоятельно в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Они должны обладать юридической силой и содержать следующие обязательные реквизиты:

- наименование документа, отражающее финансово-экономическое содержание хозяйственной операции. Документ может не иметь кода формы, если он разработан в самой организации и представлен в учетной политике. Однако наличие кода обязательно в том случае, если документ обрабатывается автоматизированным способом;

- дату составления документа, которая дает возможность определить конкретную дату совершения оформленной операции, что необходимо для реализации в бухгалтерском учете требований полноты, непрерывности, приоритета содержания над юридической формой. Датой составления документа является дата его подписания, утверждения, а для акта - дата совершения события;

- наименование организации, от имени которой составлен документ. Оно позволяет установить принадлежность первичного учетного документа к той или иной организации;

- содержание хозяйственной операции, которое должно точно соответствовать наименованию оформляемого документа;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях;

- наименования должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц. В соответствии с приказами руководителя организации право подписи документов по движению объектов бухгалтерского учета закрепляется за конкретными должностными лицами. Закрепление необходимо для контроля за правомерностью совершения хозяйственных операций. В связи с этим в документах должны быть расшифровки подписей таких лиц. Когда должностное лицо, имеющее право подписи на первичном документе, отсутствует, его может подписывать лицо, являющееся исполняющим обязанности, или заместитель этого должностного лица. В этом случае обязательным является указание фактической должности лица, подписавшего документ, и его фамилия.

Отсутствие в первичном учетном документе реквизитов, определенных законодательством о бухгалтерском учете, считается нарушением правил бухгалтерского учета. Все формы первичных учетных документов, не являющихся типовыми, унифицированными, описываются в учетной политике организации (назначение, порядок составления, подписания) и прикладываются к ней.

Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности закрепляются в учетной политике и необходимы для внутренних пользователей (менеджеров разного уровня) в целях принятия управленческих решений, контроля за хозяйственной деятельностью как организации в целом, так и ее структурных (производственных, хозяйственных и управленческих) подразделений. В связи со спецификой деятельности организаций, разными информационными потребностями пользователей учетной информации отсутствуют методики ее составления, единые формы отчетности.

Содержание форм внутренней бухгалтерской отчетности определяется особенностями деятельности организации: формой собственности; масштабом организации; организационной структурой управления; отраслевыми характеристиками деятельности; технологическими особенностями производственного процесса; спецификой снабженческой и сбытовой деятельности и др.

Виды форм внутренней бухгалтерской отчетности и их содержание устанавливаются организацией самостоятельно исходя из общих требований их формирования:

- адресности, представляющей ориентацию содержания форм и периодичность их составления на конкретные пользователи;

- оперативности, т.е. составления за короткий временной период (смену, рабочий день, неделю, пятидневку и др.);

- соблюдения соотношения превышения выгод от использования учетной информации над затратами по составлению отчетности.

В приказе руководителя об учетной политике утверждаются состав и формы внутренней бухгалтерской отчетности, периодичность и сроки ее представления, ответственные за ее составление, потенциальные пользователи отчетности.

Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации определен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49. Периодическое проведение инвентаризации объектов бухгалтерского учета обеспечивает достоверность учетной совокупности. Основная цель инвентаризации - выявление фактического наличия и состояния имущества и обязательств организации, сопоставление их с данными бухгалтерского учета, а при выявлении расхождений - приведение последних в соответствие с фактическими величинами.

В учетной политике организации приводится порядок проведения инвентаризации:

- количество инвентаризаций в отчетном году;

- даты проведения инвентаризаций;

- перечень имущества и обязательств, наличие, состояние и оценка которых проверяется при каждой инвентаризации;

- порядок урегулирования выявленных расхождений и др.

Кроме этого, в учетной политике фиксируется порядок обязательных инвентаризаций в соответствии с законодательством:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже и других подобных случаях;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года);

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации и в других случаях.

Результаты инвентаризаций по приказу руководителя об учетной политике должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности того месяца и года, в котором была закончена инвентаризация.

Правила документооборота устанавливаются для упорядочения работы по созданию, контролю и использованию в бухгалтерской деятельности первичных учетных документов, своевременности формирования данных бухгалтерской отчетности. Для этого формируется график документооборота как составной элемент учетной политики организации, который входит в нее и утверждается руководителем. Он представляется в виде схемы и включает перечень работ по составлению, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением организации и всеми исполнителями соответствующих работ с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения.

График документооборота формируется в соответствии с требованиями, содержащимися в Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденном Приказом Министерства финансов СССР от 29 июля 1983 г. N 105, и должен устанавливать рациональный документооборот, т.е. предусматривать оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в подразделении, способствовать улучшению всей учетной работы и усилению контрольных функций бухгалтерского учета.

Работники организации должны составлять и представлять документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Для этого каждому исполнителю вручается выписка из графика. В выписке перечисляются документы, относящиеся к сфере деятельности исполнителя, сроки их оформления и подразделения организации, в которые представляются указанные документы.

Контроль за соблюдением графика исполнителями работ ведет главный бухгалтер организации, а ответственность за своевременное и доброкачественное создание документов, своевременную передачу их для отражения в бухгалтерском учете и отчетности, за достоверность содержащихся в документах данных несут лица, создавшие и подписавшие эти документы. Общими требованиями к документообороту являются:

1) составление первичного документа в момент совершения хозяйственной операции в соответствии с требованиями его оформления;

2) передача документов в бухгалтерию для контроля за своевременностью и полнотой сдачи для учетной обработки;

3) проверка бухгалтерией принятых первичных документов:

- по форме в соответствии с требованиями полноты и правильности оформления, заполнения обязательных реквизитов;

- по существу в соответствии с требованиями законности хозяйственных операций, логической увязки отдельных показателей документов, правильности арифметических подсчетов;

4) обработка документов в бухгалтерии:

- таксировка (расценка);

- группировка документов, однородных по экономическому содержанию;

- контировка, представляющая собой указание в первичном учетном документе корреспонденции счетов по операциям, вытекающим из содержания документа;

5) сдача первичных учетных документов в архив после составления на их основании учетных регистров.

Технология обработки учетной информации в составе организационно-технологического аспекта учетной политики представляет совокупность средств обработки учетной информации. Состав такого оборудования определяет уровень и степень охвата выполняемых учетных процессов средствами автоматизации, качественную совокупность применяемых программных продуктов, используемые формы бухгалтерского учета.

Выбор программных продуктов для применения в учетном процессе должен основываться на следующих их возможностях:

- формирования регистров бухгалтерского учета типовых и произвольных форм и воспроизводства их в печатном и визуальном виде;

- составления, обработки и контроля первичных учетных документов типовых форм и форм, утвержденных в учетной политике организации;

- накапливания итогов и производства расчетов (процентов, сумм амортизации, курсовых разниц и др.) для формирования необходимой учетной информации;

- использования данных, полученных и обобщенных в предшествующих отчетных периодах и др.

Отмеченные условия функционирования бухгалтерской службы являются основанием для организации учетной работы на предприятии: выбора структуры бухгалтерского подразделения, выделения участков учетной работы, подчиненности специалистов и др.

Порядок контроля за хозяйственными операциями, определяемый в учетной политике, включает содержательную проверку, которая ведется по существу хозяйственных операций, оформленных первичными учетными документами и отраженных впоследствии в регистрах бухгалтерского учета, с позиций законности, экономической целесообразности, соответствия принципам, требованиям и правилам бухгалтерского учета. Последующий контроль ведется в соответствии с установленными учетной политикой правилами с назначением ответственных за контрольные действия и выделением центров (точек) контроля за всеми стадиями технологического процесса обработки учетной информации.

Методический аспект учетной политики определяет способы оценки объектов бухгалтерского учета, порядок их учета для формирования финансовых результатов деятельности и оценки финансового состояния организации. Определяя учетную политику, организация должна раскрыть способы оценки и ведения учета, являющиеся существенными. Существенность признается исходя из условия, что пользователем бухгалтерской отчетности без знания о них невозможно достоверно оценить результаты работы организации, составить представление об имущественном и финансовом состоянии, движении денежных средств. Эти способы должны быть раскрыты в пояснительной записке, входящей в состав годовой бухгалтерской отчетности организации.

Способами оценки имущества и обязательств организации в бухгалтерском учете и отчетности исходя из вариантов, разрешенных в нормативных документах, являются следующие.

1. При оценке незавершенных капитальных вложений следует использовать фактические затраты для застройщика (инвестора).

2. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг при изменении рыночной котировки ценных бумаг могут учитывать их по рыночным ценам, производя переоценку вложений в ценные бумаги.

Организации, не являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг и имеющие вложения в акции, котирующиеся на фондовой бирже, котировки которых регулярно публикуются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года, представляют их по рыночной стоимости, если она ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету.

3. Основные средства принимаются к учету по фактическим затратам, образующим первоначальную стоимость. Не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) организация имеет право переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

В бухгалтерском балансе они отражаются по остаточной стоимости (первоначальной или восстановительной стоимости за минусом начисленной амортизации за весь период использования объекта). Амортизация основных средств может начисляться:

- линейным способом;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

4. Нематериальные активы принимаются к учету по фактическим затратам, образующим их первоначальную стоимость. В бухгалтерском балансе нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости (первоначальная стоимость за вычетом суммы начисленной амортизации в течение установленного срока их полезного использования). По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

Способами начисления амортизации являются:

- линейный способ, исходя из норм, начисленных организацией на основе срока их полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация равномерно списывается на финансовые результаты как прочие расходы.

5. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе по фактической производственной себестоимости, по нормативной (плановой) производственной себестоимости, по прямым статьям затрат, по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

В единичном производстве незавершенное производство оценивается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

6. Материально-производственные запасы принимаются к учету по фактической себестоимости. В торговых организациях товары, приобретенные для продажи, оцениваются по цене приобретения (в организациях оптовой торговли), по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок) (в организациях розничной торговли).

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

- по себестоимости каждой единицы ценностей;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии.

7. Расходы будущих периодов списываются в течение периода, к которому они относятся, равномерно, пропорционально объему продукции, и другими способами.

8. Уставный (складочный) капитал отражается в бухгалтерском балансе в соответствии с учредительными документами.

9. Резервы создаются организацией в соответствии с законодательством РФ (резервный фонд для покрытия убытков акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью, погашения облигаций и выкупа собственных акций), положениями нормативных актов на основе результатов инвентаризации дебиторской задолженности (резерв по сомнительным долгам), в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода (резервы на оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, выплату вознаграждений по итогам работы за год и др.). Они отражаются в бухгалтерском балансе в виде остатков, переходящих на следующий год.

10. Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых правильными. По полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода процентов.

При формировании учетной политики предполагается, что:

- активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);

- организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);

- принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

- факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности).

Основными принципами учетной политики считаются полнота, своевременность, непротиворечивость, рациональность, последовательность, сопоставимость, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, имущественная обособленность организации.

Требование своевременности призвано обеспечить своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности. Порядок исполнения данного требования отражен в ПБУ 7/98 "События после отчетной даты" (утверждено приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н) и ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" (утверждено приказом Минфина РФ от 28 ноября 2001 г. N 96н).

Осмотрительность предполагает большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, и недопущение создания скрытых резервов.

Принцип приоритета содержания над формой означает, что факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования. Иначе говоря, для бухгалтерских целей важно не название конкретного договора, а экономическая суть тех операций, которые в соответствии с ним осуществляются.

Согласно принципу непротиворечивости учетной политики данные аналитического учета должны быть тождественны оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.

Требование рациональности учетной политики предполагает рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и размера коммерческой организации. Например, в холдинге рациональность невключения в сводную отчетность показателей дочерних обществ должна быть подтверждена независимым аудитором.

По общему правилу в учетной политике отражаются лишь те вопросы, в отношении которых в законодательстве содержится несколько возможных вариантов решения. В отношении таких вопросов правоприменитель имеет право выбрать один из таких вариантов. Если же тот или иной вопрос решается в законодательстве однозначно, он не требует отражения в учетной политике организации. Например, нормы Федерального закона "О бухгалтерском учете" обязательны для всех организаций при осуществлении бухгалтерского учета, поэтому в учетной политике не надо указывать, что она осуществляется в соответствии с требованиями данного Федерального закона. Это ясно и без дополнительных пояснений.

ПБУ 1/2008 разрешает организациям обращаться к МСФО при формировании учетной политики, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета.

Вопросам применения учетной политики посвящены МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" и МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки".

МСФО (IAS) 1 подчеркивает значимость для пользователей информации о том, какие принципы оценки применялись при подготовке финансовой отчетности. Если в рамках этой процедуры используется более одного принципа оценки - например, когда определенные классы активов учитываются по первоначальной и переоцененной стоимости - то следует указать категории активов, к которым применяется каждый из названных принципов. МСФО (IAS) 1 подразумевает необходимость подробного анализа при определении степени детальности сведений, касающихся основных положений учетной политики. В частности, решение о раскрытии данной информации не должно основываться только на размере рассматриваемых сумм. Стандарт отмечает, что сведения о порядке учета некоторых операций могут оказаться важными в связи с характером деятельности компании, даже если суммы по таким операциям за текущий и предыдущий периоды несущественны.

Стандарт также требует раскрывать положения учетной политики в отношении всех существенных операций, по которым МСФО не содержат специфических требований, и которые самостоятельно разрабатываются компанией в соответствии с МСФО (IAS) 8. В данном случае указанный стандарт финансовой отчетности предусматривает иерархию принципов, которыми следует руководствоваться при выборе учетной политики. Основное требование стандарта заключается в необходимости применения профессионального суждения при выборе и применении учетной политики, которая обеспечила бы представление уместной и достоверной информации для пользователей при принятии экономических решений. В конечном итоге отчетность должна отвечать нескольким фундаментальным критериям. Она:

- достоверно представляет финансовое положение компании, результаты ее финансово-хозяйственной деятельности и движения денежных средств;

- отражает экономическое содержание операций, прочих событий и условий, а не только правовую форму;

- нейтральна, т.е. не нацелена на определенный результат;

- подготовлена на основе принципа осмотрительности;

- является полной во всех существенных аспектах.

^ Полезный источник. При применении такого суждения руководству компании необходимо рассмотреть следующие источники информации:

- требования и руководства стандартов и интерпретаций, рассматривающие аналогичные и сходные вопросы;

- соответствующие понятия, критерии признания и принципы оценки активов, обязательств, доходов и расходов, представленные в Концепции.

Применяя суждение, руководство компании также может рассмотреть положения документов, выпущенных в недавнем времени другими органами, которые используют сходную концепцию для разработки стандартов финансовой отчетности, прочую литературу по бухгалтерскому учету и отраслевую практику, если это не противоречит п.п. (а) и (б), представленным выше.

Нормы МСФО (IAS) 1 предписывают представителям коммерческих организаций учитывать при принятии решения о раскрытии тех или иных положений учетной политики следующее требование: будет ли такая информация содействовать пониманию пользователями того, каким образом факты хозяйственной деятельности отражены в представленных в отчетности результатах о финансово-хозяйственной деятельности и в финансовом положении компании. Раскрытие положений учетной политики особенно полезно в тех ситуациях, когда стандарты и интерпретации предоставляют возможность выбора. Например, признает ли участник совместной деятельности свою долю в совместно контролируемой компании с использованием метода пропорциональной консолидации или по методу долевого участия.

Информация о порядке учета некоторых операций может оказаться важной в связи с характером деятельности компании, даже если суммы по таким операциям несущественны.

^ Тяжелый характер. Каждая компания должна рассматривать характер своей деятельности и учетную политику, которая, как ожидают пользователи финансовой отчетности, должна быть раскрыта для подобных фирм. Например:

- если компания имеет существенное зарубежное подразделение или операции в иностранной валюте, то она должна раскрыть учетную политику в отношении признания доходов и расходов от изменения валютных Курсов;

- при приобретении предприятий необходимо раскрыть положения учетной политики в отношении оценки гудвилла и доли меньшинства.

Процесс принятия учетной политики требует применения различных суждений. При этом последние могут оказать существенное влияние на суммы, признанные в финансовой отчетности, и МСФО (IAS) 1 требует их раскрытия в основных положениях учетной политики или в других разделах примечаний. Например, необходимо применять суждение:

- при выяснении того, являются ли финансовые активы инвестициями, удерживаемыми до погашения;

- при определении момента, когда практически все существенные риски и вознаграждения, связанные с владением финансовыми активами и арендуемыми активами, передаются другой компании;

- при выявлении того, являются ли определенные операции по продаже товаров по своему содержанию соглашениями о финансировании, в связи с чем они не ведут к получению выручки;

- в том случае, когда необходимо установить, является ли то или иное предприятие компанией специального назначения.

Международный стандарт также требует раскрытия в финансовой отчетности информации об изменениях в учетной политике. Здесь МСФО (IAS) 8 разграничивает изменения, сделанные в соответствии с первым применением стандарта или интерпретации, и изменения в учетной политике, сделанные по собственной инициативе, а также определяет различные требования к раскрытию информации для каждого случая. Если стандарт или интерпретация выпущены, но еще не вступили в силу и не были применены, то необходимо отметить возможность их вероятного влияния на результат.

Несмотря на то что основные вопросы учетной политики рассматриваются в двух стандартах, при ее составлении и применении компания должна принимать во внимание все международные стандарты финансовой отчетности. В то же время необходимо помнить, что при применении учетной политики всегда будут присутствовать суждения, которые должны быть соответствующим образом раскрыты в примечаниях к финансовой отчетности по МСФО.


^ 1.2. Раскрытие учетной политики


Установленный ПБУ 1/2008 порядок раскрытия учетной политики изменений почти не претерпел.

В п. 18 ПБУ 1/2008 перечислены те способы ведения бухгалтерского учета, которые организация должна утвердить в учетной политике. Это способы:

- амортизации основных средств;

- амортизации нематериальных и иных активов;

- оценки материально-производственных запасов;

- оценки товаров;

- оценки незавершенного производства и готовой продукции;

- признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг;

- другие существенные способы.

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых пользователи бухгалтерской отчетности не имеют возможности достоверно оценить финансовое положение организации (п. 17 ПБУ 1/2008). Помимо способов, указанных в п. 18 ПБУ 1/2008, организация вправе предусмотреть в учетной политике и другие аспекты бухгалтерского учета.

Закрепленные в учетной политике существенные способы ведения бухгалтерского учета раскрываются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации за отчетный год (п. 24 ПБУ 1/2008). Промежуточная бухгалтерская отчетность (то есть отчетность за I квартал, полугодие или 9 месяцев) может не содержать информации об учетной политике, если в нее не вносились изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год.

В ПБУ 1/2008 появился новый пункт 21, которого не было в ПБУ 1/98. В нем определена информация, которую организация должна раскрывать в случае изменения учетной политики. В состав данной информации входят:

- причина изменения учетной политики;

- содержание изменения учетной политики;

- порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

- суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

- сумма соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.


^ 1.3. Изменение учетной политики


Нормы, регулирующие порядок изменения учетной политики, перенесены в раздел III ПБУ 1/2008 (ранее они находились в разделе IV ПБУ 1/98). Ранее пунктом 21 ПБУ 1/98 было установлено, что, когда изменения учетной политики не обусловлены изменениями законодательной или нормативной базы, последствия изменений должны быть рассчитаны и отражены в отчетности минимум за два года.

В пункте 15 ПБУ 1/2008 минимальный период, за который производится указанный расчет, исключается, но вводится понятие "ретроспективное отражение" (последствий изменений в учетной политике), то есть отражение пересчитанных показателей за максимально возможный период времени. При этом устанавливается только одно ограничение по продолжительности периода: "за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью".

Иначе говоря, предлагается производить перерасчеты до тех пор, пока имеются необходимые данные. На практике это означает, что максимальная продолжительность указанного периода ограничивается пятью годами (ст. 17 Закона о бухгалтерском учете).

При этом следует иметь в виду что весьма вероятна ситуация, когда организация (при изменении учетной политики) переходит на использование нового способа или метода бухгалтерского учета, разрешенного к применению один-два года назад. В этих условиях ретроспективное отражение за пределами периода, прошедшего с начала установления способа или метода, теряет смысл. Но у заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности (не осведомленных о сроках введения новых способов и методов) может сформироваться неверное представление об эффективности работы бухгалтерской службы или менеджмента организации в целом.

В ПБУ 1/2008 имеется, правда, оговорка, согласно которой при ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида (аналогичная норма содержалась и в п. 21 ПБУ 1/98). Однако такая оговорка - не совсем то, так как одни и те же факты хозяйственной деятельности могут отражаться в учете и отчетности различными способами.

Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида".

В данном случае фактически речь идет о корреспондирующих счетах бухгалтерского учета, что косвенно можно считать указанием на возможность оформления соответствующих бухгалтерских проводок и в системном учете.

Внесение корректировок только в отчетность (но не в регистры бухгалтерского учета) не соответствует основным принципам бухгалтерского учета - баланса и двойной записи, а также допущению непрерывности деятельности: уже к следующему отчетному периоду выясняется, что для изменения отчетных показателей нет достаточных оснований (соответствующих проводок в текущем учете).

Наряду с термином "ретроспективное отражение" ПБУ 1/2008 введен термин "перспективное отражение". Данное новшество нормативной новацией не является, так как представляет собой несколько переформулированную норму ПБУ 1/98.

К сожалению, ПБУ 1/2008 не только не устанавливает исчерпывающего перечня случаев, когда перерасчет отчетных показателей (в связи с внесением изменений в учетную политику) необходим или возможен, но и не определяет принципов, по которым должны отбираться такие показатели.


Пример

Выбор способа амортизации основных средств, несомненно, влияет на финансовые показатели деятельности организации. В то же время применение новых способов в бухгалтерском учете возможно только в отношении вновь приобретенных или созданных объектов (в отличие от налогового учета, где с 2009 г. разрешено неоднократно менять метод начисления амортизации в течение срока полезного использования - правда, только по отношению ко всему амортизируемому имуществу). Получается, что проведение и отражение корректировки в данном случае будут носить исключительно искусственный характер и фактически исказят отчетные данные.


ПБУ 1/2008 уточнен и перечень информации, которую организация должна раскрывать при внесении упомянутых изменений. В частности, организации обязаны раскрывать не только причину изменения учетной политики, но также содержание изменения и порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности. При этом предполагается, что порядок отражения последствий не является универсальным, а будет разрабатываться каждой организацией самостоятельно.

Кроме того, установлена обязательность раскрытия сумм корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, то и по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию, а также суммы соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно (а не за два года, как это было ранее).

Таким образом, состав и объем информации, подлежащей раскрытию, предлагается существенно расширить, что может обусловить возникновение предпосылок для ошибок и неточностей, а также снизить привлекательность применения иных (отличных от используемых у налогоплательщика) способов и методов организации и ведения бухгалтерского учета.

ПБУ 1/2008 урегулирован порядок отражения последствий изменения учетной политики в тех случаях, когда изменения связаны с первым применением нормативного правового акта или его изменением. Во-первых, такие факты подлежат обособленному раскрытию. Во-вторых, в соответствии с пунктом 23 ПБУ 1/2008 организация обязана раскрывать факты неприменения нормативных актов, которые еще не вступили в силу.


^ 1.4. Понятие оценочного значения и его изменение


В проекте ПБУ 1/2008 содержалось положение, которое расширяло сферу его действия на правила признания и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации об изменениях оценочных значений. Таким образом, изначально предполагалось, что данное ПБУ будет распространяться на все организации не только в части формирования учетной политики, но и в части раскрытия информации об изменениях оценочных значений в бухгалтерской отчетности.

Однако в дальнейшем вопрос об изменениях оценочных значений стал предметом самостоятельного ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений". Это абсолютная новация для российского нормативного правового регулирования. Очевидно, причиной появления данного ПБУ стало дальнейшее приближение норм отечественных стандартов бухгалтерского учета к международным, где, как известно, оценочные значения имеют весьма широкий диапазон применения и используются наряду с показателями, подтверждаемыми первичной бухгалтерской документацией.

В соответствии с п. 3 ПБУ 21/2008 оценочными значениями являются величины резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка процесса потребления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.

Что касается создаваемых оценочных резервов, то в настоящее время порядок их формирования и использования документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета урегулирован достаточно жестко: практически все резервы создаются с начала года (посредством увеличения размера резерва и суммы прочих расходов), а в конце отчетного года остаток неиспользованного резерва присоединяется к прочим доходам и, в конечном счете, к балансовой прибыли. Таким образом, изменение оценочных значений возможно только в течение текущего года - с нового (следующего за отчетным) соответствующий резерв не корректируется, а фактически создается заново.

Нормами ПБУ 21/2008 не установлен порядок отражения в отчетности изменений оценочных значений в течение года. Напротив, согласно пункту 4 ПБУ 21/2008 изменение оценочного значения в общем случае подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно). То есть предполагается, что те или иные оценочные значения формируются на ряд предстоящих периодов и по окончании каждого из них корректируются (при наличии соответствующих условий и обстоятельств).

В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства переходящие остатки могут иметь место только по ограниченному кругу резервов (на оплату отпусков, выплату вознаграждения за выслугу лет, ремонт основных средств и т.п.). Однако эти резервы не являются оценочными и непосредственно на финансовые показатели деятельности организации не влияют (фактически речь идет не о размере расходов, а о распределении их по периодам списания).

В отношении оценки процесса потребления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов необходимо заметить, что под ним следует понимать изменение использования амортизируемого имущества для собственной деятельности или для сдачи в аренду. Однако подобная смена сферы использования имущества подпадает под нормы, регулирующие изменение учетной политики (изменение объема или вида деятельности).

Пунктом 5 ПБУ 21/2008 регулируется изменение оценочного значения, непосредственно влияющее на величину капитала организации. Такое изменение подлежит признанию путем корректировки соответствующих статей капитала в бухгалтерском балансе за период, в котором произошло изменение.

Вместе с тем неясно, какие конкретные хозяйственные ситуации имеются в виду. По отношению к размеру уставного капитала использование оценочных значений вряд ли возможно. Это связано с тем, что российским гражданским (и бухгалтерским) законодательством принята юридическая концепция поддержания капитала (в отличие от производственной или финансовой - по МСФО). Отсюда следует, что, во-первых, процедура изменения размера уставного капитала предельно жестко регламентирована, а во-вторых, изменение капитализации организации никак на оценке уставного капитала отразиться не может. Кроме того, процедура изменения (как увеличения, так и уменьшения) уставного капитала ограничена по времени (как правило, одним годом), что практически исключает возможность изменения оценочных значений за рамками периода, на который утверждается учетная политика организации.

Добавочный капитал может меняться в результате переоценки основных средств и нематериальных активов, а также при получении эмиссионного дохода. В обоих случаях предполагаемые величины изменения добавочного капитала (а также сроки для отражения изменений в отчетности) известны заранее, а значит, и здесь говорить об изменении оценочных значений не приходится.

При изменении размера резервного капитала речь может идти только об изменении структуры собственного капитала организации, но не об изменении его размера.

На размер нераспределенной прибыли может влиять практически любой производственный или экономический фактор. Однако проведение оценки влияния, например, изменения структуры себестоимости в конкретном календарном месяце на величину нераспределенной прибыли отчетного года представляется достаточно сложным. Поэтому такие оценочные значения можно расценивать как весьма условные.






оставить комментарий
страница1/19
Дата03.10.2011
Размер6,63 Mb.
ТипДокументы, Образовательные материалы
Добавить документ в свой блог или на сайт

страницы:   1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   19
плохо
  1
Ваша оценка:
Разместите кнопку на своём сайте или блоге:
rudocs.exdat.com

Загрузка...
База данных защищена авторским правом ©exdat 2000-2017
При копировании материала укажите ссылку
обратиться к администрации
Анализ
Справочники
Сценарии
Рефераты
Курсовые работы
Авторефераты
Программы
Методички
Документы
Понятия

опубликовать
Загрузка...
Документы

наверх